论企业会计负责人的责任

论企业负责人的会记责任

【内容摘要】：会计是一项专业性、技术性很强的工作，而单位负责人未必精通会计专业。当前，一些地方和企业会计工作秩序混乱，任意伪造虚假的会计票据和会计凭证，不按制度规定设置会计科目，做假帐、帐外设帐等问题十分突出，会计信息普遍存在失真的问题。因此，加强经济领域决策行为的监督管理，健全完善法制建设，明确单位负责人的会计法律责任显得尤为重要和紧迫。

本文首先阐述单位负责人及会计法律责任的含义，并通过比较我国与英、法、德等国家的相关法律规定，指出我国《会计法》存在的不足；其次，阐述单位负责人违法违规现象的现状，并通过客观因素和主观因素两个方面分析其原因；最后，提出如何防范潜在的会计法律责任风险的几点建议：提高法制观念；加强对财会知识的学习；加强会计机构建设，健全内部控制制度；充分发挥会计监督职能。

【关键词】：会计法律责任；风险规避 一、 引言

有人认为，会计工作专业性很强，单位负责人未必是会计专家，不可能对单位会计的真实性、完整性全面了解，因而不能全面负责，其实不然。一般会计人员只是单位负责人聘任的生成会计信息的具体工作人员，只能在授权的范围内取得部分的会计处理权和监督权，不能对单位外部负责，更不能对向单位外部提供的整体会计信息的合法性、真实性、一贯性负责。会计行为不是会计人员的个体行为，也不是单位会计机构的集体行为，而是整个单位的组织行为。因此，单位负责人作为组织的法定代表，理应对组织的一切行为负责。 单位负责人为本单位的会计责任主体并不是要求单位负责人事必躬亲，直接代替会计人员办理会计事务，而是应当建立、健全有效的内部控制制度、内部约束机制，明确会计工作相关人员的职责权限、工作规程和纪律要求，并有正常途径了解上述制度的执行情况和会计工作相关人员履行职责情况，保证单位负责人的管理意志在各个环节得以实施。强调单位负责人为会计责任主体，堵住单位负责人指使会计人员造假帐又规避法律的漏洞，符合实质重于形式的会计原则，抓住了问题的关键，有利于规范会计行为和保证会计信息质量，有利于从根本上解决会计秩序混乱等突出问题。从而切实地保障了会计人员依法行使职权，更有效地防止了会计违法现象的发生。

2000年新颁布实施的《会计法》对建立市场经济条件下健康有序的会计工作秩序，规范会计核算行为，促进提高会计信息质量，增强财务报告的实用性和指导性等方面都有着极其重要的意义，尤其是对单位负责人肆意违反会计制度和财经纪律行为的有关具体条款，为维护广大财会工作者的正当权益，创造良好的会计工作环境，追究惩戒因单位负责人原因造成的违纪违规和犯罪行为提供了法律依据，是会计立法领域一个重要的里程碑。 二、 相关概念及单位负责人法律责任的国际比较 (一) 单位负责人及会计法律责任的含义 单位负责人，是指单位法定代表人或法律、行政法规规定代表单位行使职权的主要负责人。由此，可理解为单位负责人主要包括两类人员：一是单位的法定代表人，即是指依法代表单位行使职权的负责人，如公司制企业的董事长、国有工业企业的厂长；二是按照法律、行政法规规定代表单位行使职权的负责人，是指依法代表非法人单位行使职权的负责人，如合伙企业执行合伙企业事务的代表合伙人、个人独资企业的投资人等。根据《会计法》的规定，单位负责人并不是指具体从事经营管理事务的负责人，如经理等[1]。

会计法律责任，是法律责任的一个具体方面，是指单位或者个人违反会计法律规范所应承担的不利后果。广义的会计法律责任不仅包括《会计法》及会计准则、会计制度中的会计行为规范，而且还包括其他经济法律规范中有关会计事项的规定；狭义的会计法律责任仅指《会计法》所规定的法律责任形式[2]。 (二)单位负责人法律责任的国际比较

单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责，并承担相应的法律责任，也是符合国际惯例的。

新《会计法》的规定，单位负责人承担会计法律责任的形式主要有行政责任和刑事责任两种。行政责任是指单位负责人违反《会计法》应受到的行政处罚和行政处分，如罚款、拘留、降级、撤职、开除等。刑事责任是指单位负责人因违反《会计法》而发生的犯罪行为应受到的刑事处罚，如拘役、有期徒刑、无期徒刑、没收财产、剥夺政治权利等[3]。《会计法》第六章规定：伪造、变造会计凭证、会计账簿，编制虚假财务报告，隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告的，或授意、指使、强令会计机构、会计人员及其他人员行使上述行为的，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，由县级以上人民政府予以通报，并可处以3000元以上50000元以下的罚款，属于国家工作人员的，还应当由其所在单位或者有关单位依法给予撤职或开除的处分。

英国《公司法》第二百三十三条第一款规定：\"公司的年度报表应当由董事会批准并由公司的一名董事代表董事会签署\"；第五款规定：\"如果批准的年度报表不符合本法的规定，那么每一位参加批准活动的，明知道它们不符合规定但又没有纠正其错误的董事就违反了规定，应当受到罚款。公司的每一位董事从报表被批准之时起，就被认定为批准行为的当事人，除非其能够说明他已采取了合理的措施阻止批准行为\"[4]。我国《会计法》就没有规定的如此详细，以至给一些单位负责人可乘之机。

日本《有限公司法》规定：\"董事代表公司\"；\"董事须于每决算期制作下列文件及其附属明细书：资产负债表、损益计算书、营业报告书、关于利润分配或亏损处理的议案\"；\"董事就前述文件应记载的重要事项进行虚伪记载或进行虚伪登记或公告时，亦同前项（即董事应对第三人连带承担损害赔偿责任）\" [5]。 法国法律规定得更为严厉。其刑法中规定，如果公司负责人故意毁灭或隐匿会计文档的，将被处3年监禁和30万法郎的罚款；如果伪造或滥用伪造凭证的，将被处3年监禁，个人并处30万法郎罚款，同时公司处150万法郎罚款，井强制宣布其破产[6]。税法中还规定，如果乱记账或资产负债表的，公司负责人将被判处5年监禁和25万法郎的罚款。我国《会计法》规定的惩罚措施与之相比，可以说是不痛不痒，以至于有些单位负责人甘冒小风险而图大利益。

德国《有限责任公司法》第三十五条规定：\"管理董事在法院内外均代表公司\"。第四十一条规定：\"管理董事有义务使公司依照规定进行会计工作，在每一营业年度最初三个月内，管理董事提出上一营业年度的资产负债表与损益计算书\"。该法第八十二条专门对公司负责人提供虚假报告所应承担的法律责任作出了规定，如果公司负责人对外提供虚假报告或者在公开通告中对公司资产状况作不真实的陈述或隐瞒事实真相者，将被处3年以下徒刑 [7]。德国人的严谨真的是可见一斑，我国《会计法》可以加以借鉴。 比较而言，我国《会计法》规定的惩罚措施相对较轻，且措辞相对较含糊。新《会计法》明确规定单位负责人是会计法律责任的主体，但并未规定在发生单位会计违法事项后如何承担法律责任。在处罚条款中，明文规定了单位主管人员和会计人员及其单位同时受罚的标准，而未明确如何处罚单位负责人[8]。单位负责人是法定代表人，具有决策权，单位会计主管人员和会计人员都是受命于单位负责人的决策而为之，这种只处罚执行人员不处罚决策人员的规定，使得单位负责人在违法事项中只受益不受罚，自己办了违法的事，由其属下的执行

者承担责任，使单位负责人的违法气焰更加嚣张，导致会计违法屡禁不止。

无疑，单位负责人违反《会计法》的有关规定应当受到相应的法律制裁。法律规定单位负责人的具体责任形式，主要是发挥法律的威慑作用，促使单位负责人更好地贯彻落实各项规定，切实履行保证单位会计资料真实性和完整性的责任。各国司法实践证明，明确单位负责人会计法律责任问题，对减少乃至杜绝会计违法行为至关重要。 三、 单位负责人违法违规现象与原因分析 (一)单位负责人违法违规现象

长期以来，一些企业财务管理中存在着以下问题：会计基础工作薄弱，会计工作秩序混乱，会计信息普遍存在失真的问题，表现为任意伪造、变造虚假的会计票据和会计凭证；不按制度规定设置会计科目；不设账、做假账、设置账外账或搞\"两本账\"；编制虚假的会计报表，或对外报送几套报表，造成账实不符，虚盈实亏或虚亏实盈。另外，近年来频频惊曝上市公司出具带有欺诈性的或者内容不实的财务报告、审计报告；进行虚假出资注册；上市公司董事长职务侵占、贪污挪用等大案要案亦时有发生。如银广厦、蓝田股份、凯地周正毅、健力宝张海案等等，令人咋舌[9]。由此导致国有资产流失，股民利益受损，投资信心丧失，直接影响到宏观经济的健康运行。究其原因，与\"单位负责人\"的决策和责任有着很大的关系，因此，加强经济领域决策行为的监督管理，健全完善法制建设，明确单位负责人的会计法律责任显得尤为重要和紧迫。 (二)原因分析 1.主观因素 首先，多种因素促使单位负责人作为责任主体违纪违规。单位经营业绩好坏和单位负责人政绩休戚相关，由于传统的考核管理体制存有缺陷，有些单位负责人或为完成考核指标、粉饰政绩；或为经济利益逃避债务、逃避税收；或为获得投资、取得贷款；更有甚者，为营私舞弊、中饱私囊，而授意、指使、强令会计人员伪造、篡改会计数据[10]。

其次，会计人员客观上的非独立性无法使会计监督有效实施[11]。由于会计人员的地位不具备独立性，他们与单位负责人本就属于上下级关系，对单位领导的决策行为只有建议权，没有变更权和阻止权，而且单位领导掌握和决定着会计人员的切身利益，\"端人碗，受人管\"，如果一味坚持原则，担心会遭到刁难甚至打击报复。迫于多种压力，会计人员往往对领导要么是\"言听计从\"，要么是敢怒不敢言，从而\"协助\"做假造假，使会计信息严重失真。 第三，原《会计法》责任主体不明确使单位责任人推脱违纪违规责任有了借口。旧法中，责权利相互脱节，表面上看，会计人员有一定的职权，实际上会计人员无权、无利，虚假会计信息的责任主体是会计人员，而单位负责人对单位的会计工作和保证会计资料真实性、完整性的责任未予明确[12]。加上原《会计法》赋予会计人员\"双重身份\"，既参与本单位的经营管理活动，又代表国家监督本单位的经济活动，使单位负责人对单位会计工作和保证会计资料真实性、完整性的责任变得更加模糊，一旦发生问题，单位负责人常常以自己不懂会计业务为由推脱责任[13]。长期的实践证明，把保证会计资料真实性、完整性的责任仅仅压在会计人员肩上是不能从根本上解决造假问题的。只有在法律中明确规定单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责，才能促使单位负责人重视会计工作，加强核算和财务管理，采取有效措施保证会计资料真实、完整，不再授意、指使、强令会计机构、会计人员做假。 2.客观因素

从新颁《会计法》的实施情况看，在对单位负责人会计法律责任的认定和追究等方面存在一些不足，主要是：

\"不知者、也为罪\"。实际工作中，很多单位负责人从文秘岗位或经营业务一线提拔，之前并未从事过会计工作，对会计专业知识知之不多[14]。一旦任职，就得担当责任。往往稀

里糊涂、不知不觉犯了错误，似有不公之处。

\"城门失火、殃及池鱼\"。虽然单位负责人对本单位会计工作和会计资料的真实性、完整性负责，但是单位负责人不可能亲自从事会计核算工作，只是通过有关制度委托、授权会计机构和会计人员按章办事，严格把关。如果会计人员职业道德缺失，监守自盗和贪污挪用，这种情况下，单位负责人很难防范非己原因出现的舞弊行为。倘若一味实行责任追究，对单位负责人有失公平。

\"家大业大、鞭长莫及\"。由于追求规模效益和低成本扩张，或者因行政指令兼并收购，前几年部分国有企业迅速地壮大发展，形成跨地区、跨行业的多元化经营格局[15]。鉴于子公司众多，单位负责人很难将管理触须延伸到每个企业的每一个环节，因而，在子公司因管理不到位而形成的违纪违规问题，单位负责人鞭长莫及，有苦难言。 \"多头监督，疲于应付\"。为加强对单位负责人和会计工作的监督，《会计法》明确规定，会计资料必须接受财政、审计、税务、人民银行、证券监管等部门的监督[16]。实际工作中，由于权力交叉，这些监督部门为维护自己的权力和权威，往往发生重复监督和越权监督的情况，让单位和单位负责人疲于应付，有时甚至干扰了正常的工作秩序。 四、如何防范潜在的会计法律责任风险

(一)提高法制观念，摆正单位负责人在本单位会计工作中的位置。 单位负责人是本单位的法人代表，对本单位的会计工作负有不可推卸的责任。单位负责人应加强对以《会计法》为代表的财经法规的学习，了解《会计法》所提出的要求以及相应的法律责任，从思想上充分认识、高度重视《会计法》在规范会计行为、保证会计信息质量方面的重要意义。

琼民源事件是单位负责人指使单位会计人员弄虚作假以达到其不可告人目的的典型例子。琼民源上市之前是海南一家探索农村经济发展、农业科技开发新路的股份公司，本可以步入健康发展的轨道，然而琼民源的管理者知法犯法，法制观念极其淡薄，通过会计造假的非法手段，使1996年度虚增利润5．4亿元，虚增资本公积6．57亿元，以掩饰其业绩不佳的真相。最后，董事长马玉和被判处有期徒刑三年[17]。

《会计法》第28条规定：\"单位负责人应当保证会计机构、会计人员依法履行职责，不得授意、指使、强令会计机构、会计人员违法办理会计事项。\"第46条规定：\"单位负责人对依法履行职责、抵制违反本法规定的会计人员以降级、撤职、调离工作岗位、解聘或者开除等方式实行打击报复，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，由其所在单位或者有关单位给予行政处分。\"这些条款不容置疑地表明单位负责人在会计法律责任面前难辞其咎，再也不能以\"自己不懂会计业务\"、\"不知情\"、\"事前不知\"，或\"所用会计人员不熟悉会计业务\"等为借口，来推卸或减轻责任[18]。所以，单位负责人应认真学习会计法，提高法制观念，摆正单位负责人在本单位会计工作中的位置，正确履行其会计责任。否则，很容易遭遇《会计法》第28条规定所带来的法律责任风险。

(二)加强对财会知识的学习，提高辨别、区分违法会计行为的能力。 会计是一个行为过程，单位负责人是会计行为的重要参与者，各种会计政策的贯彻执行，各种重大会计事项的决策等，都离不开单位负责人的参与。会计又是一门专业性、实践性很强的学科，有一套完整的理论体系[19]。在我国，大部分单位负责人没有接受过系统的财会知识教育，这与西方一些发达国家形成鲜明的对比。

单位负责人首先应掌握会计基础知识和会计基本原则，包括会计的职能和作用、一般原则、会计处理程序和方法等等。在此基础上进一步学习国家统一的会计制度，学会读懂和分析财务会计报告，包括资产负债表、利润表、现金流量表以及会计报表附注和财务情况说明书等。单位负责人只有熟悉掌握了财会知识，才能提高自己辨别、区分违法会计行为的能力，才能保证本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性，才能充分掌握单位经营管理的全

面情况，控制会计行为，防范会计风险，从而保证单位财务会计报告的真实和完整。 (三)重视会计人员配置和会计机构建设，建立健全有效的内部控制制度。 单位负责人是会计责任主体，要保证会计信息的真实、完整，除了自己遵守《会计法》，不授意、指使、强令会计人员违法办理会计事项外，还必须防止会计机构内部人员的作假舞弊行为。

首先，单位负责人要关注会计人员的配置，重视会计人员的职业继续教育，本着\"以人为本\"的原则，选拔任用素质高、道德品行好的人才，提高会计工作质量和效率，从而减少单位负责人由于会计人员的败德行为带来的法律风险。 其次，单位负责人应重视会计机构的建设，通过建立健全行之有效的内部控制制度和内部制约机制，明确会计相关人员的职责权限、工作规程和纪律要求，坚持不相容职务相互分离，确保不同机构和岗位之间的权责分明，相互制约、相互监督。并通过正常途径了解上述制度的执行情况和会计工作相关人员履行职责的情况，保证单位负责人的管理意识在各个环节得到执行，保证办理会计事务的规则、程序能够有效防范和控制违法、舞弊等行为的发生[20]。

2001年7月12日，北京市第二中级法院开庭审理原中国医学院肿瘤医院、中国协和医科大学肿瘤医院住院部主任石巧玲贪污近千万元巨款一案。这起在长达四年的时间里贪污公款900余万元、挪用公款370余万元的特大案件震惊了京城卫生医疗系统。石巧玲早先在住院部做财务工作，最后做到住院部主任的职位。石巧玲采用的是勾结外人冒用病人姓名贪污公款的手段，这需要她每贪污一笔都要做假单据，很容易被人发现。然而，在长达4年之久的时间里，石巧玲就是利用这种\"最笨的方法\"，利用医院自身所有内部控制制度上的漏洞，贪污公款1098万余元，最终被判了死刑。 按照货币资金内部控制规范的要求，单位应当对货币资金业务建立严格的授权批准制度，明确审批人对货币资金业务的授权批准方式、权限、程序、责任和相关控制措施，规定经办人办理货币资金业务的职权范围和工作要求，对货币资金实施严格的监督检查，定期检查货币资金支出的授权批准手续是否健全，并且对监督检查过程中发现的货币资金内部控制中的薄弱环节及时采取措施，加以纠正和完善。肿瘤医院仅将预交现金扣除出院退款后的余额缴存银行，使得现金核算与管理所要求的收支两条线成为一纸空文，医院的财务处从未得到授权审查住院部账目，对住院部的明细账和原始票据从未审查过，导致住院部现金管理长期处于真空地带[21]。如果肿瘤医院通过建立健全行之有效的内部控制制度，加强货币资金管理，实施严格的授权批准控制，明确规定涉及会计及相关工作的授权批准的范围、权限、程序、责任等内容，石巧玲不可能利用这种方法在如此长的时间内作案。 (四)正确认识会计监督的重要地位，充分发挥内部审计的监督职能。 《会计法》强调内部会计监督的目的在于：要使违法违纪行为首先遏制在会计工作初始阶段。不能将不法行为放纵到发生并铸成事实后，再寄希望于社会中介机构去审计、财政等执法部门去查办以及社会和政府的监督上。从规避会计法律责任的角度来看，单位负责人应高度重视会计的监督职能，正确认识会计监督的重要地位。 会计监督是现代经济管理的重要组成部分。会计工作与其他工作的根本区别就在于它的政策性和法制性，会计人员行使职权受法律保护。单位负责人要建立健全本单位的会计监督制度，保证会计机构和会计人员依法履行职责。只有正视会计监督的法律地位，单位负责人才能严格自律，遵守会计法，杜绝授意、指使、强令会计人员干其随心所欲的事[22]。实行会计委派制是现代企业制度下加强所有者监督，维护所有者权益的需要。委派制的目的是执行会计监督的会计人员与被监督企业分离，不存在人事及经济利益关系。只有这样才能消除会计人员的后顾之忧，才能真正发挥会计的监督作用。因此，实行会计委派制、借助企业外部会计专业力量进行财务监督是必要的和可行的。

五、结束语

总之，单位负责人权力在手，责任重大。防范单位负责人会计违法意义重大，必须采取措施，保证单位负责人认真学习、深刻领会会计法规精神，依法履行各项会计责任，确保单位的各项会计工作合法有序地开展，把因违反会计法规而引发的法律责任风险降到最低。

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